Ingresos
Brutos
El Ingreso Bruto va estar representado por todos aquellos ingresos bien sea en
dinero o en especies, tal como lo
establece el artículo 16 de la Ley de Impuesto sobre la Renta (2007):
El
ingreso bruto global de los contribuyentes, a que se refiere el artículo 7 de
esta ley, estará constituido por el monto de las ventas de bienes y servicios
en general, de los arrendamientos y de cualesquiera otros proventos, regulares
o accidentales, tales como los producidos por el trabajo bajo relación de
dependencia o por el libre ejercicio de profesiones no mercantiles y los
provenientes de regalías o participaciones análogas, salvo lo que en contrario
establezca la ley.
A su vez en el artículo 23 del Reglamento
de la Ley de Impuesto sobre la Renta (2203) encontramos la misma definición del
ingreso bruto global.
Los ingresos brutos van a ser todos
aquellos beneficios económicos que obtiene una persona natural o jurídica por
cualquier actividad que realice, de índole empresarial o no, sin tomar en
cuenta lo relacionado con los costos y deducciones en que haya incurrido para
la obtención de dichos ingresos.
Candal Iglesia (2005 p. 124), al respecto
nos dice que todo lo que obtenga el contribuyente por cualquier concepto (por
venta de bienes, por prestación de servicios o por cualquier otra actividad
económica), en dinero o en especies, en forma regular o accidental, en
Venezuela o en exterior, debe computarse como ingreso bruto global a los
efectos de la determinación del gravamen a la renta de los contribuyentes que
califiquen como residentes o domiciliados fiscales en Venezuela.
Para determinar los ingresos obtenidos en
dinero o en especie que serán gravados
por el impuesto sobre la renta se debe tomar en cuenta los principios
consagrados en el artículo 1 de la ley mencionada.
La ley explica el cálculo exacto del
tributo para lo cual es básico entender:
El
hecho imponible lo constituye el enriquecimiento neto y disponible que en
determinado periodo fiscal (anual) obtiene el sujeto pasivo, y en virtud del
cual, nace para él la obligación de pagar el impuesto que lo grava.
Ese
enriquecimiento neto que causa el impuesto sobre la renta, se determina a
partir del ingreso bruto obtenido por el sujeto pasivo de la obligación
tributaria, al cual se le restarán los costos y deducciones permitidas en la
ley que lo regula (Artículo 27 LISLR) .
El ingreso bruto global estará constituido
por el producto de las actividades económicas generadoras de los enriquecimientos
gravados señalados en la ley (Articulo 16 LISLR).
Cuando
se trata de rentas provenientes de actividades económicas, basta que una sola
de las causas generadoras del enriquecimiento ocurra en el territorio nacional
para que se considere gravable en Venezuela (Articulo 1 LISLR).
Las
deducciones que se imputan al ingreso bruto para obtener el enriquecimiento
neto, estarán conformadas por aquellos egresos susceptibles de ser deducidos de
la renta bruta para obtener el enriquecimiento neto, que cumplan con las
condiciones legalmente establecidas (Articulo 27 LISLR).
Además de regular los elementos
constitutivos del hecho imponible (objetivo, subjetivo, espacial y temporal),
establece las condiciones y procedimientos para la determinación de la obligación
tributaria y el subsiguiente cálculo del impuesto a pagar.
Es importante señalar, que muchas veces el
ingreso bruto se confunde con el enriquecimiento neto, de allí que sea
importante señalar que el ingreso bruto al igual que los costos deducibles, la
renta bruta resultante y las excepciones a la regla general del gravamen (los
beneficios fiscales o los traslados de pérdidas), entre otros condicionan la
determinación del monto del impuesto a
pagar. Los elementos citados
anteriormente no dan nacimiento a la obligación tributaria pero inciden en la
determinación del enriquecimiento neto, sobre el cual se aplicará la tarifa
correspondiente para conocer la cantidad de impuesto que debe cancelar el
sujeto pasivo.
Ingresos
brutos de fuente extranjera
El artículo 1 parágrafo 2 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta
(2007) se establece que toda persona natural o jurídica, residente o
domiciliada en la republica bolivariana de Venezuela, pagará impuestos sobre
sus rentas de cualquier origen, sea que la causa o la fuente de los ingresos
este situada dentro del país o fuera de él.
Las personas naturales o jurídicas no residentes o no domiciliadas en la
republica bolivariana de Venezuela estarán sujetas al impuesto establecido en
esta ley siempre que la fuente o la causa de sus enriquecimientos esté u ocurra
dentro del país, aun cuando no tenga establecimiento permanente o una base fija
en la republica bolivariana de Venezuela.
Las
personas naturales o jurídicas domiciliadas o residenciadas en el extranjero
que tengan un establecimiento permanente o una base fija en el país, tributarán
exclusivamente por los ingresos de fuente nacional o extranjera atribuibles a
dicho establecimiento permanente o base fija.
Los ingresos brutos que se obtengan en
moneda extranjera, deberán convertirse al tipo de cambio aplicable para la
fecha en que sean disponibles los enriquecimientos derivados de tales ingresos
(articulo 23 parágrafo 2º LISLR).
Ejemplo:
La empresa Arte y Diseño C.A. residenciada en Estados Unidos
pero con base fija en Venezuela para el año 2.007 obtuvo ingresos por conceptos de publicidad
por US/$ 930.23. Determine el ingreso
global neto.
|
Ingresos
brutos en US/$
Tasa
de cambio vigente
Ingreso
Bruto en Bs. F
|
US/$ 930.23
Bs. 2.15
Bs. 2.000
|
El Artículo 2 de la Ley de Impuesto Sobre
la Renta (2007) establece que todo contribuyente, con sede en el País, sea
persona natural o jurídica, pagará impuesto sobre la Renta por los
enriquecimientos obtenidos en Venezuela así como por aquellas rentas obtenidas
en el Exterior. Los créditos fiscales
por impuestos pagados en el exterior tiene su génesis jurídica en el Código
Orgánico Tributario (2001),el cual en el artículo 11 establece que todo
contribuyente de nacionalidad Venezolana, residenciado o domiciliado en el país
o con establecimiento o base fija en Venezuela deberá pagar impuestos por
hechos ocurridos total o parcialmente fuera del territorio nacional.
Si el contribuyente realizó el pago del
impuesto sobre la renta en el exterior, dicho pago se le descontará de lo que
tenga que pagar en Venezuela con el fin de evitar la doble tributación. Es por ello que la Ley de Impuesto Sobre la Renta
(2007) establece el método del crédito
fiscal para neutralizar cualquier efecto negativo que pudiera originarse por
una doble tributación internacional.
Determinación
de los ingresos brutos.
Basado en el artículo 15 y siguientes de la Ley de Impuesto Sobre la Renta (2007) para
determinar el ingreso bruto se debe seguir ciertas normas:
Venta
de Bienes y servicios.
Bajo esta denominación quedan incluidas todas las ventas
de bienes y servicios en general, las exportaciones de bienes de cualquier
clase (cultivados, extraídos, producidos o adquiridos para ser vendidos)
Articulo 16 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta (2007).
En cuanto a las exportaciones se debe
mencionar que si el contribuyente retorna los bienes exportados al territorio
nacional dentro del semestre siguiente a
la fecha en que se efectuó la exportación no se considera gravable de acuerdo a
lo dispuesto en el artículo 24 del Reglamento de la Ley de Impuesto Sobre la Renta
(2003). Para ello el contribuyente
deberá contar con la respectiva documentación aduanera que demuestre la devolución
oportuna de tales bienes.
Ejemplos:
La empresa J.R. Distribuciones C.A.
realiza actividades de compra y venta de productos, obteniendo ingresos durante
un (1) año de Bs.F. 50.000,00, sin embargo antes del cierre del
ejercicio económico logra cobrar solo Bs.F.
35.000,00. Determinar el ingreso
bruto gravable en el ejercicio económico.
Solución:
El monto gravable es igual a Bs. 50.000,00 que representa la totalidad del
ingreso causado en el ejercicio. Se
grava la totalidad del ingreso en vista de que se trata de una actividad con
disponibilidad fiscal cuando se realiza la operación, indistintamente si se
cobra o no la totalidad del ingreso.
Si se basa en el principio de
disponibilidad del ingreso se debe tomar en cuenta que existen casos en que el
ingreso está disponible en la medida en que se cobre como lo establece el
artículo 6 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta (2007).
Ejemplo:
La empresa
Expert C.A., domiciliada relacionó ingresos por concepto de regalías por
Bs. 50.000.00, sin embargo logra cobrar solo Bs.F. 35.000.00.
Determinar el ingreso bruto gravable en el ejercicio económico.
Solución:
Se hace referencia a lo establecido en el artículo 6 de la Ley de Impuesto Sobre
la Renta (2007), el ingreso bruto a declarar en este caso es Bs.F. 35.000.00 ya
que las regalías son ingresos disponibles en la medida que se cobre.
Ingresos
brutos de las empresas de seguros.
Los ingresos brutos de las empresas de
seguros están constituidos por:
-
El
monto de la primas vendidas
-
Las
indemnizaciones y comisiones recibidas de los reaseguradores.
-
Los
arrendamientos de bines que son propiedad de la empresa
-
Los
intereses y demás proventos (ganancias producidas por los bienes en que se haya
invertido el capital y las reservas.
Con respecto al ingreso bruto de las empresas de seguro en artículo 29
del Reglamento de la Ley de Impuesto Sobre la Renta (2003), establece que,
cuando sea necesario reducir las reservas que la ley impone a las empresas de
seguros o de capitalización, las cuales establece el artículo 27, numeral 9 de
la Ley de Impuesto Sobre la Renta (2007), se incluirá como ingreso de esa
empresa el monto del ajuste correspondiente a la reserva liberada, al igual
que, cuando sea necesario aumentar dichas reservas, se tomará el monto de dicho
ajuste como deducible de la renta.
Ejemplo:
La empresa de seguros La seguridad S.A. domiciliada en
Maracaibo obtiene para el ejercicio 2007 ingresos por los siguientes
conceptos:
|
Venta de Primas de Seguro
Comisiones recibidas de reaseguros
Arrendamiento de inmuebles
Venta de Valores en
Intereses sobre prestamos
|
Bs. 10.000.000
Bs. 5.000.000
Bs. 2.000.000
Bs. 1.000.000
Bs. 800.000
|
Solución:
En este caso se deben relacionar todos los montos ya que las partidas
relacionadas para el ejercicio 2007 están dentro de los tipos de ingresos de
las compañías de seguro.
Ingresos
brutos de las empresas de construcción.
La determinación
de los ingresos brutos gravables basado en lo establecido en el artículo
19 y 23 parágrafos 5˚ de la Ley de Impuesto Sobre la Renta (2007), para las
empresas de construcción hay que diferencia tres situaciones distintas:
Construcción
de la obra por un periodo superior al año.
Si la construcción de la obra se llevara a cabo por un
periodo superior al año, los ingresos brutos se determinaran en proporción a lo
construido en cada ejercicio (artículo 19 de LISLR). Para ello la proporción de lo construido en
el ejercicio gravable se determinara mediante la relación existente entre el
costo aplicable al ejercicio gravable y el costo total de tales obras.
En vista de que se trata de un periodo
largo el precio acordado puede llegar a sufrir variaciones (aumentar o
disminuir) la ley establece que si se
llegaran a presentar ajustes por razón de variaciones en los ingresos, los
mismos se aplicaran en su totalidad a los saldos de los ejercicios futuros, a
partir de aquel en que se determinen dichos ajustes
Ejemplo:
La empresa Constructora Vargas C.A. decide construir un
conjunto habitacional. Los valores
estimados para la realización de la obra son:
|
Monto
del contrato
Costo
presupuestado
|
Bs. 100.000.000
Bs.
65.000.000
|
Para el primer año de construcción el costo
presupuestado fue de Bs. 8.000.000.
Determinar el ingreso bruto para el ejercicio económico.
Solución:
8.000.000 ÷ 65.000.000
x 100.000.000 = 12.307.692
El ingreso bruto gravable para ese
ejercicio económico será de Bs. 12.307.692.
La obra se construye en un periodo menor
de un (1) año:
El parágrafo 2˚ del artículo 19 de la Ley de Impuesto Sobre
la Renta (2007) dice que si la construcción de la obra fuese iniciada dentro de
un periodo no mayor a un (1) año pero abarca parte de dos ejercicios gravables,
el contribuyente tiene dos alternativas: 1)
Declarar la totalidad de los ingresos y los costos en el ejercicio en el
cual la construcción de la obra se concluya; o 2) Declarar como ingresos brutos
la suma que corresponde a lo construido en ese ejercicio siguiendo las pautas
para el caso en que la construcción de las obras haya de realizarse en un
periodo mayor de un (1) año.
La obra es construida en un mismo
ejercicio económico.
Si la empresa constructora realiza la construcción de la
totalidad de la obra dentro de un mismo ejercicio económico, el ingreso bruto
será el valor total de la obra construida.
En el ejemplo anterior seria Bs. 100.000.000.
Intereses Presuntos.
El artículo 20 de la Ley de Impuesto Sobre
la Renta (2007), establece que cuando el deudor
devuelva una cantidad mayor que la recibida, la diferencia entre ambas
se considerará como intereses de capital, salvo que el contribuyente demuestre
lo contrario.
Ventas de inmuebles a crédito.
En el caso de venta de inmuebles a crédito
la determinación de los ingresos brutos estará constituida por el monto de la
cantidad cobrada en el ejercicio gravable por tales ventas; es decir, no se
tomara en cuenta el monto total de la venta para el ejercicio económico sino
mas bien se tomará como ingreso bruto el monto percibido para el ejercicio
económico según lo establece el artículo 19 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta (2007).
Ejemplo:
Se vende una Edificación
a crédito por un valor total de
Bs. 120.000.000. Se recibió una inicial de Bs. 40.000.000 que se cobra en el
mismo año, el resto se financia en 4
cuotas de 20.000.000. Determinar el ingreso bruto gravable para el primer
ejercicio económico.
Solución: Para el primer ejercicio contable el ingreso
bruto total será de Bs. 40.000.000 pues
se trata de ingresos que se considera disponible en el momento que se cobra.
Intereses
sobre créditos.
El artículo 27 del Reglamento de la Ley de Impuesto Sobre
la Renta (2003) en cual se establece que
cuando se realice cualquier pago a cuenta de capital e intereses, el acreedor
deberá, en el comprobante respectivo que expida, especificar la cantidad
correspondiente a los intereses, Si no
hace la discriminación entre capital e intereses, el total del pago efectuado
se presumirá imputado únicamente a los intereses y, en consecuencia, este total
formará parte de los ingresos, salvo prueba de lo contrario.
Ingresos
por permuta o dacción en pago
El Reglamento de la Ley de Impuesto Sobre la Renta
(2003), en su artículo 23 parágrafo 1˚ establece que, formara parte del ingreso
bruto global el resultado que se obtenga de aplicar el precio de mercado de los
bienes que se adquieran por permuta o dación en pago. Igual procedimiento se utilizara cuando los
pagos se efectúen con prestación de servicios.
Ejemplo:
Se adquiere un
computador por Bs. 400.000, entregando como parte de pago un mobiliario
usado, el cual había sido adquirido por Bs. 300.000, tenía una depreciación
acumulada de Bs. 150.000 y fue recibido por el vendedor por 200.000; por la
diferencia se aceptaron giros.
Solución:
Para determinar el ingreso bruto global se debe calcular la ganancia en
permuta por lo tanto: El costo del mobiliario usado fue de Bs. 300.000, pero
poseía una depreciación acumulada de Bs. 150.000. El valor actual del mobiliario seria de Bs.
150.000. Para vender el computador el
vendedor le ofreció Bs. 200.000 por lo
tanto la ganancia en la permuta fue de Bs. 50.000.
Mejoras
efectuadas a bienes arrendados.
Estas mejoras son las que realiza el arrendatario por su
cuenta las cuales se consideran como parte del canon de arrendamiento para el
arrendatario pero para el arrendador son consideradas ingresos y deben ser
declaradas tal como lo indica el artículo
28 del Reglamento de la Ley de Impuesto Sobre la Renta (2007).
Ejemplo:
En un centro comercial se celebra un
contrato de arrendamiento por un local en el cual el arrendador conviene con el
arrendatario, un canon mensual de Bs.F 1.000 pero además el arrendatario debe
hacerle por su cuenta unas mejoras al local alquilado por un total de Bs.F.
4.000 el costo de estas mejoras se considerará como parte del canon de
arrendamiento.
|
Ingresos por alquiler de 1 local
Mas: Mejoras en local arrendado
Ingreso bruto Global
|
Bs. 12.000
Bs.
4.000
Bs. 16.000
|
Solución: El
ingreso bruto global gravable es de Bs. 16.000 y será el monto que debe
declarar el arrendador. Para el
arrendatario será el costo total del canon de arrendamiento.
El artículo 28 del Reglamento de la Ley
de Impuesto Sobre la Renta (2003) parágrafo 2˚, hace referencia a los ingresos
del subarrendador y al respecto dice que se considerarán como ingresos del
subarrendador la diferencia favorable entre la cantidad que reciba y la que
pague por concepto del bien dado en arrendamiento.
El ingreso del subarrendador en este caso
será la diferencia favorable entre la cantidad que reciba y la cantidad que
pague por concepto del bien dado en arrendamiento.
Ejemplo:
Una persona que posee un apartamento en
alquiler y que paga de canon de arrendamiento
Bs. 1.000 celebra un contrato de
subarrendamiento con un arrendatario,
estableciendo un canon mensual de Bs.F 1.500. Determinar el ingreso bruto gravable.
|
Costo por alquiler
Ingresos por alquiler (subarrendamiento)
Ingreso bruto Global
|
Bs. 12.000
Bs.
18.000
Bs. 6.000
|
Ingresos
obtenidos por gastos de representación
Aquellos ingresos que se obtienen bajo en
concento de gastos de representación por gerente, directores, administradores o
cualquier otro empleado que por la naturaleza de sus funciones deba realizar
gastos en representación de la empresa, deben ser excluidos del ingreso bruto
global de los mismos. Para que esto sea
posible los gastos deben estar debidamente soportados por los respectivos
comprobantes y que sean calificados como normales y necesarios para el
desempeño de la empresa que los paga, tal
como lo establece el artículo 16 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta (2007).
Viáticos
obtenidos como consecuencia de la prestación de servicios personales.
Los viáticos por concepto de prestación de
servicios personales bajo relación de dependencia, generalmente se establecen
en los contratos colectivos o individuales de representación, y tienen como
objeto sufragar los gastos de manutención y estadía de los trabajadores fuera de su ciudad de habitación.
Estos viáticos según lo establecido en el
articulo 16 parágrafo 4˚ de la Ley de Impuesto
Sobre la Renta (2007), se excluirán a los fines de la determinación del ingreso
bruto global, siempre y cuando el gasto este individualmente soportado con el
comprobante respectivo y sea normal y necesario.
Enriquecimientos
sujetos a impuestos proporcionales.
El articulo 16 parágrafo 4˚ de la
mencionada ley, establece que también se excluirán del ingreso bruto global los
enriquecimientos sujetos a impuestos proporcionales.
Esto se hace con la finalidad de evitar la
doble imposición. Basándose en la
premisa de que cualquier ingreso obtenido por la realización de una actividad
económica significará un incremento patrimonial del contribuyente que de haber
estado sujeto a un impuesto proporcional, deberá excluirse de la determinación
del ingreso bruto global.
Se consideran impuestos proporcionales
aquellos aplicados en base a un tanto por ciento sin considerar los recursos
del contribuyente. Su aplicabilidad es más
gravosa que el impuesto progresivo.
El gravamen del ingreso bruto por concepto de dividendo en la
Ley de Impuesto Sobre la Renta (2007) opera mediante la figura de impuesto
proporcional y, cualquier renta obtenida de parte de un contribuyente en
Venezuela que vaya a estar sujeta a un impuesto proporcional deberá ser
excluida de los ingresos brutos fiscales de su perceptor, sujetos de forma
global al impuesto sobre la renta.
Derechos
y obligaciones de las sociedades fusionarias.
Para efectos tributarios, se considerarán
que, además de los derechos y obligaciones de las sociedades fusionadas,
subsistirán en la cabeza de la sociedad resultante de la fusión, cualquier
beneficio o responsabilidad de tipo tributario que corresponda a las sociedades
fusionadas.
Se considera que por operar en un proceso
fusión una cesión universal de derechos y obligaciones, cualesquiera créditos
fiscales que tenga una compañía que se incorpora en fusión en otra ya existente
o que vaya a surgir del propio proceso de fusión, serán aprovechables por la
última. Dentro de los créditos o
beneficios fiscales que normalmente se consideran están los créditos fiscales
por impuestos a reintegrar o compensar de ejercicios anteriores, créditos
fiscales del impuesto a los activos empresariales, rebajas fiscales, pérdidas
fiscales trasladables, entre otros.
También se deben considerar lo relacionado
con las obligaciones de naturaleza fiscal, en el sentido de que cualquier
pasivo fiscal que haya nacido con anterioridad al proceso de fusión, o a posteriori, será asumido completamente
por la sociedad que haya subsistido en el proceso de fusión.
Recuperación
de cuentas deducidas como pérdidas en ejercicios anteriores.
El artículo 34 del Reglamento de la Ley de
Impuesto Sobre la Renta (2003) dice que Constituye un ingreso del ejercicio
gravable el monto de las deudas recuperadas en el mismo, que hayan sido
deducidas como perdidas en ejercicios anteriores.
Aquellas perdidas que fueron declaradas como tal en ejercicios
anteriores forman parte del ingreso del ejercicio gravable si son recuperadas
en el ejercicio.
Ejemplo:
La empresa Autofalca C.A. para el año 2007 le dio de baja
a una factura por un monto de Bs. 350.000 esa pérdida será deducible de la
declaración de ese año. Pero en el año 2.008 el cliente cumplió con
su compromiso y pago la factura. Tomando en consideración lo establecido en el
artículo 34 del RLISLR, significa entonces que el monto de dicha factura debe
ser considerado como ingreso para la declaración de rentas del año 2.008.
Ingresos
obtenidos en moneda extranjera.
Los ingresos que se reciban en moneda extranjera, deberán
convertirse en bolívares al tipo de cambio promedio del ejercicio fiscal en el
país, aplicable para la fecha en que sean disponibles los enriquecimientos
(Artículo 23 parágrafo 2˚del RLISLR).
Egresos
causados y no pagados.
El artículo 32 parágrafo único de la Ley de Impuesto Sobre la Renta (2007)
dice que los gastos causados y no pagados deducidos por el contribuyente el año
anterior del ejercicio gravable, deberán ser declarados como ingresos del año
siguiente, si durante el ejercicio declarado no se efectuó el pago. Esto significa que, su deducción será
admitida en el momento que se realice
efectivamente el pago.
Otros
ingresos regulares o accidentales.
El artículo 16 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta
(2007) hace referencia a la expresión y
de cualquier otro provento, regulares o accidental, esto significa que deja
abierta la posibilidad de gravar cualquier otro ingreso normal o accidental no
tipificado en la ley.
Enajenación
de inmuebles cuyo uso es el de vivienda principal.
El artículo 17 de la Ley de Impuesto Sobre
la Renta (2007), establece que no se incluirán dentro de los ingresos brutos de
las personas naturales, los provenientes de la enajenación del inmueble que le
ha servido de vivienda principal, siempre que existan las siguientes
circunstancias:
El
contribuyente debe haber registrado su vivienda como principal.
Que
haya reinvertido, dentro de un plazo no mayor a dos (2) años, contados a partir
de la enajenación o dentro del año precedente a ésta, la totalidad o parte del
producto de la venta en otro inmueble que sustituya el bien vendido como
vivienda principal (Articulo 17, parágrafo 2˚ de la LISLR y artículo 26 del
RLISLR).
REFERENCIAS
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